Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sentenza n. 1616/2026: l’art. 5 del D.Lgs. n. 87/2024, che riserva le sanzioni più miti alle sole violazioni successive al 1° settembre 2024, contrasta con l’art. 49 della Carta dei diritti fondamentali e con l’art. 7 della CEDU
Di Avv. Dott. Comm. Dario Carta — Carta & Partners · Settembre 2026
La riforma del sistema sanzionatorio tributario ha ridotto in misura sensibile il carico delle sanzioni amministrative, ma ne ha riservato l’applicazione alle violazioni commesse dal 1° settembre 2024, derogando espressamente al principio del favor rei. Sul punto la Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, con la sentenza n. 1616/2026, ha disapplicato l’art. 5 del D.Lgs. n. 87/2024 per contrasto con l’art. 49 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea e con l’art. 7 della CEDU, confermando la riduzione della sanzione per omesso versamento dal 30 al 25 per cento anche per violazioni anteriori. Si tratta di una delle prime pronunce in questo senso rese da un giudice di appello, dopo la sentenza della Corte di giustizia tributaria di primo grado di Roma n. 2288 del 16 febbraio 2026. Il contributo ricostruisce il quadro normativo, il fondamento sovranazionale della decisione, i limiti della tecnica della disapplicazione e le indicazioni che ne derivano per i contenziosi pendenti.
Indice
Il D.Lgs. 14 giugno 2024, n. 87, attuativo della delega per la revisione del sistema sanzionatorio, ha perseguito un obiettivo dichiarato: ricondurre le sanzioni amministrative tributarie ai principi di proporzionalità che governano la materia nell’ordinamento costituzionale e in quello dell’Unione, allineando il carico sanzionatorio ai livelli praticati negli altri Stati membri. Su questa linea l’intervento ha ridotto le misure edittali di numerose fattispecie. Per l’omesso versamento disciplinato dall’art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997 la sanzione ordinaria è scesa dal 30 al 25 per cento dell’importo non versato.
L’art. 5 del medesimo decreto ha però circoscritto l’efficacia delle nuove misure alle violazioni commesse a partire dal 1° settembre 2024. La disposizione opera come deroga espressa all’art. 3, comma 3, del D.Lgs. n. 472/1997, che impone di applicare la legge sopravvenuta più favorevole ai fatti pregressi non ancora definiti. Il risultato pratico è la convivenza di due regimi: per la medesima condotta, chi ha omesso il versamento nell’agosto 2024 resta esposto al 30 per cento, chi lo ha omesso a settembre paga il 25.
La disparità ha alimentato un contenzioso diffuso, con esiti inizialmente altalenanti nei giudizi di primo grado. La pronuncia lombarda che qui si commenta interviene per la prima volta a livello di appello.
Il giudice di primo grado aveva accolto in parte il ricorso del contribuente e rideterminato la sanzione per omesso versamento nella misura più favorevole del 25 per cento, in applicazione del principio del favor rei. L’Ufficio ha proposto appello lamentando la violazione dell’art. 5 del D.Lgs. n. 87/2024, che a suo avviso precludeva l’applicazione retroattiva del regime più mite.
La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia (presidente Izzi, relatore Nola) ha respinto l’appello con la sentenza n. 1616/2026. Il ragionamento muove da una constatazione di coerenza interna: la riforma nasce per riallineare il sistema sanzionatorio ai principi unionali e costituzionali, e una disposizione transitoria che impedisce l’applicazione retroattiva del trattamento più mite contraddice quella stessa finalità. Da qui la conclusione: l’art. 5 confligge con l’art. 49 della Carta di Nizza e con l’art. 7 della CEDU, deve essere disapplicato e l’Ufficio deve rideterminare le sanzioni secondo il regime più favorevole.
Il principio di retroattività della disciplina sanzionatoria più favorevole appartiene da tempo al diritto tributario positivo. L’art. 3 del D.Lgs. n. 472/1997 lo enuncia in tre passaggi: nessuno può essere assoggettato a sanzione per un fatto che secondo una legge posteriore non costituisce violazione punibile; se la sanzione è già irrogata, il debito residuo si estingue; se la legge posteriore prevede una sanzione di entità diversa, si applica la misura più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo.
La disposizione contiene una clausola di salvezza per le previsioni contrarie di legge, ed è su questa che l’art. 5 del D.Lgs. n. 87/2024 fa leva. La legittimità della deroga si misura allora sul piano delle fonti sovraordinate. La difesa erariale la ricostruisce come scelta discrezionale del legislatore in materia di successione di leggi nel tempo, giustificata anche da esigenze di gettito e dalla natura sistematica della riforma. I giudici lombardi hanno seguito la strada opposta, ritenendo che il principio del trattamento più mite trovi copertura in norme che il legislatore ordinario non può derogare.
Il passaggio decisivo riguarda la qualificazione delle sanzioni amministrative tributarie. La giurisprudenza della Corte europea dei diritti dell’uomo valuta la natura di una sanzione con i criteri elaborati nella sentenza Engel: qualificazione formale nell’ordinamento interno, natura della violazione e finalità della misura, grado di severità della sanzione. Gli ultimi due criteri operano in via alternativa e prevalgono sul primo.
Applicati alle sanzioni tributarie italiane, quei criteri conducono a un esito consolidato: si tratta di misure con funzione punitiva e deterrente, non risarcitoria, spesso di entità rilevante, riferite a una generalità di destinatari. La Corte di Strasburgo è giunta a conclusioni analoghe sulle sanzioni amministrative italiane in materia di abusi di mercato con la sentenza Grande Stevens del 2014. La conseguenza è l’applicazione alle sanzioni tributarie delle garanzie che l’art. 7 della CEDU e l’art. 49 della Carta riservano alla materia penale, tra cui la retroattività della legge più mite.
L’art. 49, paragrafo 1, terza frase, della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea impone di applicare la pena più lieve introdotta dopo la commissione del reato. L’art. 7 della CEDU, nella lettura offerta dalla Grande Camera nel caso Scoppola del 2009, contiene una garanzia di contenuto corrispondente.
Il precedente unionale richiamato
Con la sentenza della Grande Sezione del 1° agosto 2025, causa C-544/23 (BAJI Trans), la Corte di giustizia dell’Unione europea ha esteso il principio di retroattività della legge più favorevole alle sanzioni amministrative di natura sostanzialmente penale, ancorché non qualificate come penali dal diritto nazionale, precisando che l’art. 49 della Carta offre le medesime garanzie dell’art. 7 della CEDU e ne costituisce la soglia minima di tutela. La controversia originava da una sanzione irrogata a un autotrasportatore per la mancata revisione periodica del cronotachigrafo, ma il principio affermato ha portata generale e vale per ogni misura punitiva rientrante nell’ambito di applicazione del diritto dell’Unione.
La sentenza lombarda utilizza quel precedente come chiave di lettura dell’art. 5. Se il trattamento sanzionatorio più mite deve essere applicato retroattivamente in forza di una norma dotata del rango della Carta, una disposizione di legge ordinaria che riserva il nuovo regime alle sole violazioni successive a una certa data resta priva di effetto nei giudizi in corso.
Il tema aveva già trovato una risposta interna. Con la sentenza n. 63 del 2019 la Corte costituzionale, in materia di sanzioni amministrative per abusi di mercato, ha riconosciuto che il principio di retroattività della disciplina più favorevole si estende alle sanzioni amministrative aventi natura e funzione punitiva. La motivazione poggia su una ragione sostanziale: quando l’ordinamento rivede in senso più mite la valutazione della gravità di un illecito, viene meno la giustificazione per continuare ad applicare al trasgressore il trattamento più severo previsto in precedenza.
Il ragionamento si adatta con precisione alla riforma del 2024. Riducendo dal 30 al 25 per cento la sanzione per omesso versamento, il legislatore ha espresso un giudizio nuovo e meno severo sul disvalore di quella condotta. Chi ha commesso la violazione prima del 1° settembre 2024 subisce quindi un trattamento che l’ordinamento stesso ha ritenuto sproporzionato.
La decisione lombarda merita attenzione anche per lo strumento processuale impiegato. Il giudice tributario non ha sollevato questione di legittimità costituzionale: ha disapplicato direttamente l’art. 5, secondo il meccanismo che il diritto dell’Unione riserva alle norme interne incompatibili con disposizioni unionali dotate di effetto diretto.
Su questo punto la tecnica richiede una precisazione che il professionista deve conoscere prima di impostare la difesa. La Carta dei diritti fondamentali si applica agli Stati membri, ai sensi del suo art. 51, quando essi attuano il diritto dell’Unione. Il presupposto ricorre in modo agevole per i tributi armonizzati, l’IVA in primo luogo, e per le violazioni relative a risorse proprie dell’Unione. Per i tributi non armonizzati il collegamento con il diritto unionale va argomentato caso per caso, e la sua assenza rende impraticabile la disapplicazione.
Sul versante convenzionale il quadro è diverso. Le norme della CEDU vincolano il giudice nazionale come parametro interposto di legittimità costituzionale ai sensi dell’art. 117, primo comma, della Costituzione, e come regole da applicare in via interpretativa, ma un contrasto irriducibile tra legge interna e Convenzione si risolve davanti alla Corte costituzionale. Una difesa completa formula quindi la domanda in via graduata: disapplicazione dell’art. 5 per contrasto con l’art. 49 della Carta dove il tributo rientra nell’ambito unionale; in subordine, questione di legittimità costituzionale per violazione degli artt. 3 e 117 della Costituzione, quest’ultimo in relazione all’art. 7 della CEDU. Un’impostazione analoga vale per le garanzie procedimentali nell’istruttoria, come abbiamo osservato a proposito della tutela del domicilio nelle verifiche fiscali e dell’inutilizzabilità dei dati acquisiti nelle indagini finanziarie.
Per i contenziosi pendenti la pronuncia offre argomenti immediatamente spendibili. Il primo passo consiste nel verificare se la sanzione contestata rientri tra quelle ridotte dalla riforma e se il provvedimento di irrogazione non sia divenuto definitivo, poiché la definitività preclude in ogni caso il beneficio ai sensi dell’art. 3 del D.Lgs. n. 472/1997. Il secondo passo riguarda la formulazione della domanda: la richiesta di rideterminazione va proposta come motivo specifico di ricorso o di appello, con il duplice fondamento unionale e convenzionale indicato sopra.
Va considerata anche la posizione dell’Amministrazione, che allo stato applica l’art. 5 secondo il tenore letterale. Fino a un intervento nomofilattico o a un chiarimento di prassi, la riduzione passa dalla via giudiziale, e l’esito dipende dal grado di adesione del singolo collegio a questo orientamento.
Restano due questioni aperte. La prima riguarda l’ampiezza dell’operatività della Carta per i tributi estranei all’area armonizzata, dove la strada maestra rimane l’incidente di costituzionalità. La seconda riguarda la Corte di cassazione, che sulla questione non si è ancora pronunciata: sarà quella la sede in cui il contrasto tra il regime transitorio della riforma e il principio del trattamento più mite troverà una composizione stabile. Nel frattempo la sentenza n. 1616/2026, insieme alla pronuncia romana n. 2288/2026, indica ai giudici di merito una direzione argomentata e coerente con la ratio dichiarata della riforma.
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Avv. Dott. Comm. Dario Carta
Riferimenti normativi: art. 5 del D.Lgs. n. 87/2024; art. 3 del D.Lgs. n. 472/1997; art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997; art. 49 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea; art. 7 della CEDU; artt. 3 e 117, primo comma, della Costituzione.
Giurisprudenza: Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, sent. n. 1616/2026; Corte di giustizia tributaria di primo grado di Roma, sent. n. 2288 del 16 febbraio 2026; Corte di giustizia UE, Grande Sezione, 1° agosto 2025, causa C-544/23, BAJI Trans; Corte costituzionale, sent. n. 63/2019; Corte EDU, Grande Stevens e altri c. Italia, 4 marzo 2014; Corte EDU, Grande Camera, Scoppola c. Italia (n. 2), 17 settembre 2009; Corte EDU, Engel e altri c. Paesi Bassi, 8 giugno 1976.
Il presente contributo ha finalità informativa e non costituisce parere professionale.
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