Con sette pronunce depositate nel settembre 2026 la Corte di cassazione esclude dall’imponibile contributivo gli utili non distribuiti, e pone a carico dell’Istituto l’onere di provare l’imputazione del reddito al socio
Di Avv. Dott. Comm. Dario Carta — Carta & Partners · Ottobre 2026
La base imponibile dei contributi dovuti alla gestione artigiani o commercianti dal socio che presta attività lavorativa in una società a responsabilità limitata è costituita dal reddito che l’obbligato denuncia ai fini IRPEF. Gli utili prodotti dalla società e accantonati a riserva, in difetto di distribuzione e di opzione per la trasparenza, restano reddito della società e non concorrono all’imponibile del socio. Il contributo ricostruisce l’itinerario argomentativo delle pronunce, imperniato sul dato letterale e sulla riserva di legge, e ne esamina i riflessi operativi, a partire dall’onere probatorio posto a carico dell’ente creditore.
Indice
Il socio che presta la propria attività lavorativa in una società a responsabilità limitata, con carattere di abitualità e prevalenza, è tenuto all’iscrizione alla gestione speciale degli artigiani o degli esercenti attività commerciali. Su quale base si commisura il contributo dovuto, quando la società produca utili e l’assemblea deliberi di accantonarli a riserva anziché distribuirli?
L’Istituto di previdenza ha sostenuto per anni che la base imponibile sia costituita dalla quota di reddito d’impresa dichiarato dalla società ai fini fiscali, attribuita al socio in proporzione alla partecipazione agli utili, a prescindere dalla destinazione deliberata dall’assemblea e quindi anche in difetto di distribuzione.
Con un gruppo di pronunce depositate nel settembre 2026 la Corte di cassazione ha disatteso questa impostazione. Le decisioni sono numerose e coeve — nn. 25377, 25378 e 25383 del 16 settembre, nn. 25465 e 25467 del 17 settembre, nn. 25628 e 25630 del 21 settembre — tutte decise nella camera di consiglio del 7 luglio 2026 e sorrette da una motivazione sostanzialmente identica. Si tratta dunque di un orientamento assunto consapevolmente in blocco, non di una pronuncia isolata.
La ricostruzione muove dal dato normativo, che la Corte ripercorre con attenzione.
L’art. 1, comma 1, della legge 2 agosto 1990, n. 233 ha commisurato il contributo annuo dovuto dagli iscritti alle gestioni di artigiani ed esercenti attività commerciali al dodici per cento del reddito annuo derivante dall’attività d’impresa che dà titolo all’iscrizione, dichiarato ai fini IRPEF, relativo all’anno precedente.
L’art. 3-bis, comma 1, del D.L. 19 settembre 1992, n. 384, introdotto dalla legge di conversione n. 438 del 1992, ha poi ampliato il perimetro, rapportando il contributo alla totalità dei redditi d’impresa denunciati ai fini IRPEF per l’anno di riferimento.
L’ampliamento, come rilevato dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 354 del 2001, comporta che la contribuzione non sia più ancorata al solo reddito dell’attività che dà titolo all’iscrizione e si estenda anche a redditi rispetto ai quali non sorge alcun obbligo di iscrizione, con corrispondente ampliamento della base pensionabile.
Su questa base si fonda, ad esempio, l’inclusione nell’imponibile dei redditi percepiti quale socio accomandante di una società in accomandita semplice, pur in assenza di un autonomo obbligo di iscrizione.
L’argomento decisivo è di ordine letterale, e la Corte lo valorizza in modo netto.
L’art. 3-bis conferisce rilievo ai redditi d’impresa denunciati dall’obbligato ai fini IRPEF. Il richiamo non è casuale: il raffronto con la disciplina previgente ne conferma la portata tecnica. L’art. 29, ultimo comma, della legge n. 160 del 1975 identificava il reddito d’impresa in quello accertato ai fini dell’imposta sul reddito delle persone fisiche; l’art. 1 della legge n. 233 del 1990 richiama a sua volta il reddito denunciato ai fini IRPEF.
La denuncia del reddito ai fini IRPEF assurge a espresso criterio selettivo, incentrato su un elemento oggettivo e agevolmente verificabile e non su un dato virtuale, disancorato dall’imputazione fiscale del reddito.
Da qui la conclusione: il reddito prodotto dalla società di capitali è imputato al socio, e può dunque essere da lui denunciato ai fini IRPEF, soltanto in due ipotesi — la percezione degli utili ovvero l’opzione per il regime di imputazione per trasparenza ai sensi degli artt. 115 e 116 del TUIR. In difetto, il reddito resta riconducibile alla società, che lo dichiara ai fini IRES.
La Corte precisa inoltre che il punto nodale non è la percezione in sé, ma l’imputazione normativa del reddito all’obbligato: ciò spiega perché nelle società di persone, dove la trasparenza opera per legge, il reddito rilevi indipendentemente dall’incasso.
Il ragionamento letterale è rafforzato da un argomento di rango costituzionale che merita attenzione, perché vale oltre il caso deciso.
Tanto il sorgere dell’obbligo contributivo quanto la determinazione del suo contenuto postulano un chiaro fondamento legale, nel rispetto della riserva di legge sancita dall’art. 23 della Costituzione per le prestazioni patrimoniali imposte. Ne discende che l’espressione «denunciati» non può essere convertita in un più generico richiamo ai redditi astrattamente «conseguibili» e provvisoriamente accantonati.
Una simile operazione, osserva la Corte, si risolverebbe in una interpretatio abrogans dell’enunciato normativo.
Sul versante sistematico, il dato letterale è corroborato dall’intento legislativo di armonizzare la disciplina previdenziale con quella tributaria: la base imponibile contributiva corrisponde a quella dell’ambito tributario, in attuazione di quella convergenza fra i due regimi che la Corte costituzionale aveva già segnalato.
Le pronunce si confrontano analiticamente con le obiezioni dell’INPS e della Procura generale, che in entrambi i giudizi aveva concluso per l’accoglimento del ricorso.
L’esigenza antielusiva. Secondo l’Istituto, escludere gli utili accantonati aprirebbe la via a un uso strumentale della delibera di destinazione a riserva. La Corte replica che la mancata distribuzione, riconducibile alle ragioni imprenditoriali più disparate, non sottende di per sé un intento fraudolento e si riconnette a una valutazione dei soci non necessariamente influenzata dalle scelte dell’obbligato o dal suo ruolo apicale. In ogni caso, la finalità antielusiva non giustifica un contenuto precettivo dissonante rispetto alla lettera della legge.
L’indisponibilità dell’obbligazione contributiva. Si obiettava che la determinazione del quantum resterebbe rimessa all’arbitrio dell’obbligato. La risposta è che è la legge stessa, nel disciplinare l’obbligazione in modo autonomo ed esaustivo, a instaurare il nesso con la disciplina tributaria, commisurando l’obbligo ai redditi imputati alla persona fisica e dichiarati ai fini IRPEF.
Il principio solidaristico e l’adeguatezza della tutela. L’obbligo, che la legge deve definire in modo puntuale, non può travalicare i limiti tracciati per il solo fatto che all’estensione corrisponderebbe un incremento delle prestazioni future. La garanzia dell’art. 38 della Costituzione resta peraltro assicurata dal versamento dei contributi parametrati sul minimale.
L’approdo è espresso in termini che conviene riportare per esteso.
Il socio che partecipi con carattere di abitualità e prevalenza al lavoro aziendale di una società a responsabilità limitata, e sia perciò tenuto a iscriversi alla gestione commercianti, deve versare un contributo annuo commisurato alla parte di reddito di impresa dichiarato dalla società ai fini fiscali, attribuita al lavoratore in ragione della sua quota di partecipazione societaria e dal lavoratore dichiarata ai fini IRPEF.
Grava, peraltro, sull’ente creditore l’onere di provare l’imputazione del reddito al lavoratore e dunque il sorgere dell’obbligo di dichiarare tale reddito ai fini IRPEF, in virtù dell’avvenuta percezione degli utili o dell’opzione della società per l’imputazione per trasparenza.
La seconda proposizione ha un rilievo pratico che non va sottovalutato e che spesso sfugge nelle prime letture. Non è il contribuente a dover dimostrare la mancata distribuzione: è l’Istituto a dover provare il presupposto dell’obbligo, ossia l’avvenuta imputazione del reddito al socio.
Dal complesso delle pronunce, e dai precedenti che esse richiamano, si ricava un quadro articolato che conviene tenere distinto per tipologie.
Società di persone. I redditi delle società in nome collettivo e in accomandita semplice sono imputati a ciascun socio indipendentemente dalla percezione, in proporzione alla quota di partecipazione agli utili (art. 5, comma 1, del TUIR). La trasparenza realizza, ai soli fini tributari, l’immedesimazione fra società e socio: il reddito è quindi reddito proprio del socio e concorre alla base imponibile contributiva anche se non incassato.
Srl che ha optato per la trasparenza. L’opzione di cui all’art. 116 del TUIR, riservata alle società a ristretta base proprietaria con volume di ricavi non superiore alle soglie previste per l’applicazione degli studi di settore e compagine composta esclusivamente da persone fisiche in numero non superiore a dieci, produce l’imputazione del reddito al socio, che lo dichiara nel quadro RH. Il reddito così imputato rientra nella base imponibile contributiva.
Srl ordinaria con utili accantonati. È l’ipotesi decisa: in assenza di distribuzione e di opzione per la trasparenza, il reddito resta della società e non concorre alla base imponibile del socio lavoratore.
Mera partecipazione senza attività lavorativa. Resta fermo il consolidato orientamento per cui l’obbligo assicurativo sorge soltanto se il socio partecipa al lavoro aziendale con abitualità e prevalenza. Il semplice apporto al capitale, avulso dallo svolgimento di attività lavorativa, non concorre a determinare la contribuzione dovuta da chi sia già iscritto ad altro titolo: orientamento che lo stesso Istituto ha recepito con la circolare n. 84 del 10 giugno 2021.
Un elemento di interesse, che le pronunce segnalano espressamente, riguarda la continuità della disciplina tributaria di riferimento.
Il D.Lgs. 19 giugno 2026, n. 117, recante il nuovo testo unico delle disposizioni legislative in materia di imposte sui redditi, applicabile dal 1° gennaio 2027, conferma all’art. 6, comma 3, la qualificazione come redditi d’impresa dei redditi delle società in nome collettivo e in accomandita semplice, e all’art. 5, comma 1, la regola di imputazione per trasparenza. Il regime opzionale oggi previsto dagli artt. 115 e 116 del TUIR troverà corrispondenza negli artt. 124 e 125 del nuovo testo unico.
Il principio affermato è dunque destinato a operare anche nel quadro normativo successivo, senza che il mutamento di numerazione incida sulla sostanza.
Le conseguenze pratiche si collocano su piani diversi a seconda della posizione in cui ci si trova.
Contenzioso pendente. Per gli avvisi di addebito già impugnati, l’orientamento fornisce un argomento di notevole solidità, rafforzato dal numero e dalla coerenza delle decisioni. Va valorizzato in particolare il profilo dell’onere probatorio: spetta all’Istituto dimostrare l’imputazione del reddito al socio.
Avvisi notificati e non ancora impugnati. La valutazione va compiuta con tempestività, nel rispetto dei termini di opposizione, verificando per ciascuna annualità se vi sia stata distribuzione di utili o opzione per la trasparenza.
Somme già versate. Occorre esaminare la possibilità di istanza di rimborso, tenendo conto dei relativi termini di prescrizione.
Pianificazione. La pronuncia non legittima l’accantonamento sistematico come tecnica di abbattimento del carico contributivo. La Corte ha escluso che la mancata distribuzione sia di per sé fraudolenta, non che possa esserlo in concreto: la destinazione a riserva deve rispondere a ragioni aziendali effettive e documentabili. Va inoltre considerato che una base imponibile ridotta comprime la base pensionabile, con effetti sulla prestazione futura di cui il socio deve essere reso consapevole.
Un’ulteriore avvertenza riguarda il piano fiscale, che resta autonomo: nelle società a ristretta base proprietaria opera la nota presunzione di distribuzione degli utili extracontabili, sulla quale si rinvia a quanto già esposto in tema di ristretta base e presunzione di distribuzione ai soci. Le due questioni non vanno sovrapposte, ma neppure esaminate separatamente quando riguardino la medesima compagine.
L’orientamento espresso nel settembre 2026 ricompone la base imponibile contributiva del socio lavoratore di Srl sul parametro che la legge indica: il reddito che l’obbligato denuncia ai fini IRPEF. Il reddito prodotto dalla società e accantonato a riserva, in assenza di opzione per la trasparenza, è reddito della società, dichiarato ai fini IRES, e come tale estraneo all’imponibile del socio.
La soluzione poggia su un argomento letterale presidiato dalla riserva di legge dell’art. 23 della Costituzione, e su un’esigenza di coerenza fra disciplina previdenziale e disciplina tributaria che la Corte costituzionale aveva già indicato come direttrice di sistema. Si tratta, in altri termini, di un approdo difficilmente reversibile in via interpretativa: un eventuale mutamento richiederebbe un intervento del legislatore.
Resta da verificare come l’Istituto adegueranno la propria prassi, tuttora fondata su indicazioni di segno opposto. Nelle more, la posizione del socio lavoratore che abbia subito accertamenti su utili non distribuiti appare solidamente difendibile, a condizione che la situazione sia documentata con precisione per ciascuna annualità.
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Avv. Dott. Comm. Dario Carta
Riferimenti normativi: art. 1, comma 1, della legge 2 agosto 1990, n. 233; art. 3-bis, comma 1, del D.L. 19 settembre 1992, n. 384, convertito dalla legge 14 novembre 1992, n. 438; art. 29, ultimo comma, della legge 3 giugno 1975, n. 160; artt. 5, comma 1, 6, comma 3, 115 e 116 del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917; artt. 5, comma 1, 6, comma 3, 124 e 125 del D.Lgs. 19 giugno 2026, n. 117, applicabile dal 1° gennaio 2027; artt. 23 e 38 della Costituzione. Circolari INPS n. 102 del 2003 e n. 84 del 10 giugno 2021.
Giurisprudenza: Cass. civ., sez. lav., 16 settembre 2026, nn. 25377, 25378 e 25383; 17 settembre 2026, nn. 25465 e 25467; 21 settembre 2026, nn. 25628 e 25630. Cass., Sez. Un., 12 febbraio 2010, n. 3240. Cass. civ., sez. lav., nn. 29779/2017, 21540/2019, 23790/2019, 22901/2024, 11208/2025, 14043/2025, 33516/2025; Cass., sez. VI-L, nn. 11156/2022 e 11206/2022. Corte costituzionale, sentenza n. 354 del 2001.
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